如何判定企業是否具有合理商業目的？

“合理商業目的”作為稅法領域的重要概念，是判斷交易行為是否符合稅收立法精神的重要標準，也是稅務機關防范和打擊避稅行為的重要依據。深入理解合理商業目的的內涵，剖析典型案例中的判定邏輯，對于企業提升稅務合規水平、降低稅務風險具有重要意義。

合理商業目的的判定，是平衡企業經營自主權與國家稅收權益的關鍵環節，其核心在于回歸商業本質——交易行為應當服務于真實的經濟需求。對于企業而言，需要重點考慮商業目的，以合規為前提開展生產經營活動，才能在防范風險的同時，實現穩健發展。

內涵與法律界定

合理商業目的，是指民事主體在實施交易行為時，基于真實的商業需求、經營目標或經濟利益而產生的動機，且該動機不以規避納稅義務為主要或唯一目的。其本質是要求交易行為具備“商業實質”，即交易的發生能夠帶來除稅收利益外的其他經濟價值，如擴大市場份額、優化資源配置、降低運營成本、提升企業競爭力等。

從特征上看，合理商業目的具有三個核心要素，即真實性、獨立性、常規性。其中，真實性是指交易基于客觀存在的商業需求，而非虛構的、人為設計的“紙面交易”；獨立性是指交易目的不受稅收因素主導，即使不考慮稅收影響，交易仍有實施的必要性；常規性是指交易模式符合行業慣例或企業正常經營邏輯，不存在明顯偏離常規的異常安排。

我國稅法對合理商業目的，在法律層面的界定集中體現在反避稅條款中。企業所得稅法第四十七條明確，企業實施其他不具有合理商業目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。根據企業所得稅法實施條例第一百二十條，企業所得稅法第四十七條所稱不具有合理商業目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。稅收征收管理法及其實施細則，也對“以合法形式掩蓋非法目的”的避稅行為賦予了稅務機關調整權。

綜上，“不具有合理商業目的”的交易通常具有以下特征：交易的主要或唯一結果是減少、免除或推遲繳納稅款；交易形式與經濟實質不符，即“形式重于實質”；交易安排缺乏獨立的商業理由，若剔除稅收因素，交易將不會發生或改變形式等。

典型案例分析

實踐中，企業因商業目的不合理而被稅務機關納稅調整的案例較多。

——利用空殼公司轉移利潤。A公司是一家從事電子產品生產的境內企業，其產品主要通過境外B公司（由A公司實際控制）銷往歐洲市場。A公司與B公司簽訂《委托銷售協議》，約定A公司以成本價將產品銷售給B公司，再由B公司以市場價對外銷售，B公司的注冊地企業所得稅稅率為0。通過該模式，A公司的利潤大部分留存于B公司，顯著降低了整體稅負。經稅務部門核查發現，B公司無實際辦公場所、無專職人員，未參與產品的研發、生產、倉儲或市場推廣，僅負責簽訂合同和收取貨款，不具備獨立履行銷售職能的能力；A公司和B公司交易的主要結果，是將利潤從高稅率地區轉移至低稅率地區，若剔除稅收因素，A公司完全可以直接與歐洲客戶交易，無需通過B公司中轉；經濟利益不合理，A公司以成本價銷售產品，違背正常商業邏輯，其讓利行為未獲得任何非稅收回報，如技術支持、渠道資源等。最終，主管稅務機關認定該交易不具有合理商業目的，依據企業所得稅法第四十七條，對A公司的應納稅所得額進行了調整。

——關聯交易定價偏離市場。C集團旗下有甲公司和乙公司兩家子公司，甲公司是一家境內制造企業，乙公司是C集團的境外研發中心。甲公司和乙公司簽訂《技術服務合同》，約定甲公司每年向乙公司支付其營業收入15%的技術服務費。稅務機關在檢查時發現，同行業類似企業的技術服務費占比通常不超過5%，且乙公司提供的服務內容與甲公司的實際生產需求關聯性較弱。分析發現，15%的費率顯著高于市場平均水平，且甲公司無法證明該定價與服務的實際價值相匹配；商業必要性不足，乙公司提供的技術服務未顯著提升甲公司的生產效率或產品質量，甲公司支付高額費用的主要動機，是通過關聯交易向境外轉移利潤；同時，乙公司將收取的服務費用于向C集團分配股息，形成“境內付費—境外分紅”的情形，實質是規避境內企業所得稅。最終，主管稅務機關認定，該關聯交易缺乏合理商業目的，按照相關規定調整了甲公司的稅前扣除金額。

——資產劃轉未確認股權轉讓所得。D公司為整合業務板塊，將其持有的E公司（主營物流業務）100%股權劃轉給其全資子公司F公司（主營供應鏈管理業務）。劃轉后，F公司通過整合E公司的物流資源，實現了供應鏈上下游協同，整體運營成本降低12%。D公司按賬面凈值劃轉股權，未確認股權轉讓所得。該案例具有清晰的商業目標——劃轉是為了實現集團內部業務整合，提升供應鏈效率，符合企業長期發展戰略；產生了非稅收經濟利益，劃轉后企業運營成本下降，市場競爭力提升，并非單純為了享受特殊性稅務處理優惠。同時，交易形式與實質一致，股權劃轉的程序、對價（賬面凈值）符合行業慣例，未通過復雜結構人為設計避稅路徑。最終，主管稅務機關認定，該交易具有合理商業目的，允許其適用特殊性稅務處理的稅收優惠。

稅務合規建議

從上述案例可以看出，稅務機關對合理商業目的的判定主要圍繞“商業實質”“獨立交易原則”和“經濟合理性”三個要素。基于此，納稅人在開展交易活動時應重點關注強化商業實質證明、規范關聯交易管理、建立內控機制等合規要點。

在強化交易的商業實質證明方面，企業需要留存完整的交易證據鏈，包括但不限于交易合同、服務清單、資金流向憑證、會議紀要等，清晰記錄交易的背景、目的、過程及結果；確保交易與企業戰略匹配，在決策階段評估交易與企業主營業務、發展規劃的關聯性，避免實施與自身經營無關的“異常交易”；關注非稅收利益的獲取，若交易涉及讓利或成本增加，須通過協議明確對應的非稅收回報（如資源置換、合作機會等），并留存相關證明材料。

在規范關聯交易的定價與管理方面，企業需要遵循獨立交易原則，關聯交易定價應參照市場同類交易的價格或利潤水平，可通過第三方評估機構出具定價報告作為佐證；建立關聯交易臺賬，詳細記錄關聯交易的類型、金額、定價依據及交易成果，確保交易流程透明、可追溯；主動申請預約定價安排，對于持續發生的重大關聯交易，可向稅務機關申請預約定價安排，提前明確定價原則和計算方法，降低后續調整風險。

在建立全流程的稅務風險內控機制方面，企業需要完善交易審批流程，在交易決策環節增加稅務合規審查，由財務、法務及業務部門共同評估交易的商業合理性；定期開展稅務自查，重點核查關聯交易定價、跨境支付、資產處置等易引發爭議的領域，及時發現并糾正不合規安排；加強專業團隊建設，配備具備稅務、法律及商業知識的復合型人才，確保交易安排合規。

版權說明

本文來源：中國稅務報，中國稅務報社霍志遠稅收宣傳工作室供稿。作者：周慶華 高立潤 張士偉 王子陽，作者單位：國家稅務總局河北省稅務局、唐山市稅務局、保定市滿城區稅務局。關注【明稅】訂閱更多內容。