判斷企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)合規(guī)性的基礎(chǔ)前提

目前，企業(yè)集團(tuán)通過內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易優(yōu)化資源配置、降低運(yùn)營成本、提升整體競爭力已成為較為普遍的商業(yè)實(shí)踐。然而，這種內(nèi)部交易的定價(jià)策略，直接關(guān)系到集團(tuán)業(yè)務(wù)的發(fā)展和后續(xù)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控。當(dāng)前，企業(yè)關(guān)聯(lián)交易的規(guī)模與復(fù)雜性不斷攀升，如何準(zhǔn)確把握轉(zhuǎn)讓定價(jià)業(yè)務(wù)合規(guī)管理的核心問題，是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)課題之一。

功能風(fēng)險(xiǎn)分析為什么重要？

判斷企業(yè)關(guān)聯(lián)交易定價(jià)是否合規(guī)的核心，在于其是否符合獨(dú)立交易原則。獨(dú)立交易原則的關(guān)鍵，在于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易條件（包括價(jià)格、利潤率等），應(yīng)當(dāng)與獨(dú)立企業(yè)之間進(jìn)行相同或類似交易所達(dá)成的條件保持一致。這意味著，企業(yè)集團(tuán)不能利用其關(guān)聯(lián)關(guān)系，人為地抬高或壓低交易價(jià)格，進(jìn)而將利潤轉(zhuǎn)移至低稅率地區(qū)，或?qū)⑻潛p集中于高稅率地區(qū)，從而達(dá)到侵蝕稅基、減少整體稅負(fù)的目的。稅務(wù)機(jī)關(guān)的審查重點(diǎn)，在于穿透關(guān)聯(lián)交易的表面形式，審視其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，判斷其定價(jià)是否反映了市場公允價(jià)值。

然而，將獨(dú)立交易原則這一概念轉(zhuǎn)化為可操作的合規(guī)標(biāo)準(zhǔn)并非易事，需要系統(tǒng)分析影響企業(yè)交易定價(jià)的各種因素，包括交易標(biāo)的特性、交易各方的功能與風(fēng)險(xiǎn)、合同條款、經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及經(jīng)營策略等。因此，將獨(dú)立交易原則從宏觀準(zhǔn)則落實(shí)到具體交易的合規(guī)實(shí)踐中，需要一套系統(tǒng)性的分析框架。對于大企業(yè)而言，其關(guān)聯(lián)交易往往涉及復(fù)雜的全球價(jià)值鏈、多樣的交易類型和無形資產(chǎn)的貢獻(xiàn)，簡單的價(jià)格比對難以滿足合規(guī)要求。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)在審核企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策時(shí)，需要聚焦功能風(fēng)險(xiǎn)分析、定價(jià)方法選擇和可比公司選擇這三個(gè)環(huán)環(huán)相扣的判斷要點(diǎn)。換言之，上述三個(gè)要點(diǎn)，構(gòu)成了稅務(wù)機(jī)關(guān)對關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審核的完整邏輯鏈條，也構(gòu)成了企業(yè)證明其關(guān)聯(lián)交易符合獨(dú)立交易原則的主要邏輯路徑。

功能風(fēng)險(xiǎn)分析作為企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)合規(guī)鏈條的邏輯起點(diǎn)，要求企業(yè)在確定轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，深入剖析自身及其關(guān)聯(lián)方在關(guān)聯(lián)交易中扮演的角色、具有的關(guān)鍵功能、使用的資產(chǎn)以及承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。功能風(fēng)險(xiǎn)的不同，導(dǎo)致各方價(jià)值貢獻(xiàn)及應(yīng)獲得的利潤回報(bào)水平有所差異。稅務(wù)機(jī)關(guān)在審核時(shí)，會(huì)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)的利潤水平是否與其承擔(dān)的功能風(fēng)險(xiǎn)相匹配。例如，一家被定位為“有限風(fēng)險(xiǎn)制造商”的企業(yè)，卻出現(xiàn)持續(xù)虧損或利潤大幅波動(dòng)，這種情形可視為一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)信號。

如何提升功能分析的準(zhǔn)確性？

功能與風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)經(jīng)營的“一體兩面”。要確保功能風(fēng)險(xiǎn)分析準(zhǔn)確，就要厘清企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)與利潤獲取的內(nèi)在聯(lián)系，避免企業(yè)功能風(fēng)險(xiǎn)的描述與實(shí)際經(jīng)營情況嚴(yán)重脫節(jié)。

識(shí)別企業(yè)功能時(shí)，需要系統(tǒng)性地梳理企業(yè)在價(jià)值鏈中的各項(xiàng)功能。這些功能通常可以歸類為研發(fā)與設(shè)計(jì)、采購、生產(chǎn)制造、分銷、營銷、物流、融資、管理、財(cái)務(wù)、法律及人力資源等方面。在審核企業(yè)同期資料時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)重點(diǎn)關(guān)注資料中對這些功能的性質(zhì)、重要性、執(zhí)行頻率以及執(zhí)行地點(diǎn)的詳細(xì)描述，區(qū)分哪些是關(guān)鍵功能、哪些是輔助功能。

功能的履行離不開資產(chǎn)的支持。功能分析必須同時(shí)評估企業(yè)在交易中使用的資產(chǎn)類型及其價(jià)值貢獻(xiàn)。對于有形資產(chǎn)，需要核實(shí)這些資產(chǎn)的所有權(quán)歸屬、價(jià)值規(guī)模、使用年限以及它們在生產(chǎn)和運(yùn)營中的具體作用。對于無形資產(chǎn)，需要識(shí)別企業(yè)擁有或使用的所有重要無形資產(chǎn)，并分析這些資產(chǎn)是如何創(chuàng)造價(jià)值的。對無形資產(chǎn)的識(shí)別和價(jià)值貢獻(xiàn)評估，直接影響利潤分割的合理性。

由于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通常會(huì)簽訂各種協(xié)議，功能分析還需考量合同規(guī)定的法律權(quán)利與義務(wù)，合同條款的描述必須與實(shí)際情況相符。例如，A公司是一家高新技術(shù)企業(yè)，主要從事電子產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售業(yè)務(wù)。2024年，A公司與其關(guān)聯(lián)方B公司簽訂研發(fā)合作協(xié)議。協(xié)議中約定，A公司負(fù)責(zé)新產(chǎn)品的研發(fā)工作，包括項(xiàng)目立項(xiàng)、技術(shù)方案設(shè)計(jì)、實(shí)驗(yàn)驗(yàn)證等關(guān)鍵環(huán)節(jié)，B公司僅提供資金支持，研發(fā)成果的知識(shí)產(chǎn)權(quán)歸A公司所有。

通過對A公司固定資產(chǎn)（如廠房和設(shè)備）、研發(fā)投入規(guī)模、主要無形資產(chǎn)（包括專利技術(shù)、軟件著作權(quán)和商標(biāo)權(quán)）的資料審核及實(shí)地考察，稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)A公司的核心功能為研發(fā)設(shè)計(jì)與產(chǎn)品制造，其采購、銷售與管理部門僅執(zhí)行輔助性功能。研發(fā)協(xié)議與其核心功能相符，且實(shí)際執(zhí)行過程與協(xié)議條款一致。因此，作為研發(fā)服務(wù)的實(shí)際承擔(dān)方和知識(shí)產(chǎn)權(quán)的所有者，A公司應(yīng)獲得與其功能風(fēng)險(xiǎn)相匹配的研發(fā)回報(bào)。稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照同行業(yè)類似研發(fā)安排的交易條件（如成本加成率或利潤水平指標(biāo)），對A公司在研發(fā)關(guān)聯(lián)交易中的回報(bào)合理性形成初步預(yù)期。

分析風(fēng)險(xiǎn)主要依據(jù)哪些因素？

分析企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，需要識(shí)別企業(yè)在關(guān)聯(lián)交易中承擔(dān)的、具有經(jīng)濟(jì)重要性的各類風(fēng)險(xiǎn)，主要包括市場風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)、存貨風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)品責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)等。

由于企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)與利潤回報(bào)應(yīng)該高度相關(guān)，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)后，關(guān)鍵在于評估關(guān)聯(lián)交易中的哪一方實(shí)際控制和管理這些風(fēng)險(xiǎn)，并最終承擔(dān)其財(cái)務(wù)后果。比如，某集團(tuán)企業(yè)聲稱不承擔(dān)市場風(fēng)險(xiǎn)，但其管理層卻擁有決定產(chǎn)品最終售價(jià)的權(quán)力，并負(fù)責(zé)制定市場策略，那么可以認(rèn)定該集團(tuán)企業(yè)實(shí)際控制并承擔(dān)了市場風(fēng)險(xiǎn)。同樣，企業(yè)的財(cái)務(wù)承擔(dān)能力也至關(guān)重要。比如，關(guān)聯(lián)交易中的一方聲稱承擔(dān)巨額的研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)，但其自身財(cái)務(wù)狀況根本無力承擔(dān)研發(fā)失敗的損失，那么這種風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的說法難以成立。因此，在稅務(wù)管理中，企業(yè)要準(zhǔn)確展示其風(fēng)險(xiǎn)管理體系，包括風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評估、決策和控制的流程以及相應(yīng)的財(cái)務(wù)資源，方便稅務(wù)機(jī)關(guān)作出準(zhǔn)確的判斷。

例如，M公司是一家進(jìn)口貿(mào)易企業(yè)，主要從事電子原材料的進(jìn)口與分銷業(yè)務(wù)，主要從國外關(guān)聯(lián)方處采購電子原材料，然后銷售給國內(nèi)電子制造商，客戶相對固定。M公司的盈利空間主要由買賣價(jià)差決定，因此其對采購成本、銷售價(jià)格和庫存水平的控制能力，直接影響其利潤水平。由于M公司的利潤高度依賴采購與銷售的價(jià)差，而采購端為關(guān)聯(lián)交易，銷售端為市場化定價(jià)，因此其面臨的主要經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)包括市場風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)和匯率風(fēng)險(xiǎn)。其中，客戶相對固定且歷史回款記錄良好，信用風(fēng)險(xiǎn)相對較低；匯率風(fēng)險(xiǎn)雖存在，但由于其高度市場化且難以通過內(nèi)部定價(jià)策略完全規(guī)避，在轉(zhuǎn)讓定價(jià)分析中通常不作為重點(diǎn)調(diào)整項(xiàng)。

基于此，關(guān)聯(lián)采購價(jià)格是否反映市場水平，成為判斷M公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)合規(guī)性的關(guān)鍵指標(biāo)。然而，這一判斷仍需結(jié)合交易標(biāo)的的可比性、合同條款是否與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)一致、企業(yè)是否承擔(dān)庫存、匯率、運(yùn)輸?shù)蕊L(fēng)險(xiǎn)，以及其整體經(jīng)營策略進(jìn)行綜合評估。

版權(quán)說明

本文來源：中國稅務(wù)報(bào)，作者：王慶原，作者單位：國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院（大連）。關(guān)注【明稅】訂閱更多內(nèi)容。