【老丁解稅】“以前年度損益調(diào)整”科目導(dǎo)致的涉稅風(fēng)險

提到“以前年度損益調(diào)整”這個科目，財稅朋友們應(yīng)該不陌生，正值年終關(guān)賬，也許就會用到這個科目。以前年度損益調(diào)整，顧名思義，該科目主要用來調(diào)整以前年度與損益相關(guān)的業(yè)務(wù)，從會計處理來看，并不復(fù)雜，但是，應(yīng)該很少有人關(guān)注該科目的涉稅處理，如果沒有正確的進行涉稅處理，可能會給企業(yè)帶來一定的涉稅風(fēng)險。本文就該科目可能出現(xiàn)的涉稅風(fēng)險進行分析，以饗讀者。

這是您在祥順企服閱讀的第 21，528篇

作者簡介

以前年度損益調(diào)整科目的核算范圍

根據(jù)《企業(yè)會計準則應(yīng)用指南：會計科目和主要賬務(wù)處理》的規(guī)定，該科目核算企業(yè)本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項以及本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯更正涉及調(diào)整以前年度損益的事項。企業(yè)在資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整報告年度損益的事項，也可以通過本科目核算。

如上所述，該科目屬于特設(shè)的損益類過渡性科目，主要用于調(diào)整以前年度涉及損益的會計差錯（包括資產(chǎn)負債表日后事項），其目的是防止賬務(wù)調(diào)整影響當期損益，其余額最終轉(zhuǎn)入“利潤分配—未分配利潤”科目。該調(diào)整金額不體現(xiàn)在本期利潤表上，而是體現(xiàn)在未分配利潤中。也就是說，該科目不調(diào)整利潤表，直接調(diào)整資產(chǎn)負債表。

以前年度損益調(diào)整科目核算內(nèi)容的

涉稅處理

實務(wù)中，該科目核算的損益調(diào)整事項分為兩大類：增加損益的事項和減少損益的事項，其涉稅處理又存在不同，具體分析如下。

（一）增加損益事項的涉稅處理

以筆者親身經(jīng)歷的匯算清繳調(diào)整事項為例，具體分析其中的涉稅處理。案例如下：

某集團公司租賃一棟辦公樓用于集團公司及某些下屬子公司的日常辦公。租賃合同由集團公司與出租方統(tǒng)一簽訂，對于子公司辦公用房，再由集團公司與子公司簽訂轉(zhuǎn)租合同。2024年集團公司賬務(wù)處理時，有兩筆通過“以前年度損益調(diào)整”且與租賃相關(guān)的業(yè)務(wù)，一筆是沖減預(yù)收賬款（收取子公司租金），同時貸記“以前年度損益調(diào)整”，金額為100萬元；一筆是沖減預(yù)付賬款（預(yù)付租金），同時借記“以前年度損益調(diào)整”，金額為200萬元。這兩筆業(yè)務(wù)實際與2023年收付租金相關(guān)，因為當年沒有取得發(fā)票，就一直掛賬往來，2024年審計時，根據(jù)審計要求通過“以前年度損益調(diào)整”科目，對這兩筆業(yè)務(wù)進行調(diào)整。

問題：上述兩筆業(yè)務(wù)，是否需要進行涉稅處理呢？

案例中，第一筆業(yè)務(wù)，調(diào)整收取子公司租金貸記“以前年度損益調(diào)整”，實際上就屬于增加損益的事項。該筆業(yè)務(wù)的實質(zhì)就是集團公司收取子公司2023年度的租金，會計上應(yīng)該在2023年確認租金收入，同時在2023年進行涉稅處理，因未開發(fā)票，2023年未確認收入，當然也未繳稅。

在2024年會計處理時，對于上述租金收入通過“以前年度損益調(diào)整”科目進行調(diào)整，最終轉(zhuǎn)入“利潤分配—未分配利潤”科目，不會影響2024年度的利潤表。

涉稅處理上，取得轉(zhuǎn)租收入也屬于提供租賃服務(wù)，需要繳納增值稅、城建稅及附加，同時需要確認企業(yè)所得稅收入，并入當年應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。但是，可能會存在延遲繳稅的風(fēng)險。

實務(wù)中，上述調(diào)整，一般會涉及如下會計分錄：

借：預(yù)收賬款

貸：以前年度損益調(diào)整

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：以前年度損益調(diào)整

貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅

借：以前年度損益調(diào)整

貸：利潤分配—未分配利潤

借：利潤分配—未分配利潤

貸：盈余公積

針對上述分錄，要關(guān)注如下幾點：

1.關(guān)于增值稅的問題

是否需要計提增值稅，取決于待調(diào)整業(yè)務(wù)是否屬于增值稅的征稅范圍，案例中取得取得租金收入，當然要繳增值稅。如果取得非增值稅收入，比如：與收入不掛鉤的財政補貼，則無需計提增值稅。

2.關(guān)于所得稅的問題

針對企業(yè)所得稅，如果發(fā)現(xiàn)時尚未進行匯算清繳，可以不單獨計提所得稅費用，等到匯算清繳時進行納稅調(diào)整，匯總計算；如果發(fā)現(xiàn)時當年度匯算清繳已經(jīng)結(jié)束，可以在預(yù)繳所得稅時，進行納稅申報。即計提所得稅的分錄，可以不做。

3.關(guān)于盈余公積的問題

實務(wù)中，不少企業(yè)沒有計提盈余公積的習(xí)慣，尤其時執(zhí)行非企業(yè)會計準則的企業(yè)。是否計提盈余公積，參照目前的做賬習(xí)慣來吧。

（二）減少損益事項的涉稅處理

前述案例中的第二筆業(yè)務(wù)，調(diào)整預(yù)付出租方的租金借記“以前年度損益調(diào)整”，實際上就屬于減少損益的事項。該筆業(yè)務(wù)的實質(zhì)就是集團公司預(yù)付出租方2023年度的租金，會計上應(yīng)該在2023年確認租金支出，同時在2023年進行涉稅處理，因出租方未開發(fā)票，2023年未做財稅處理。

實務(wù)中，上述調(diào)整，一般會涉及如下會計分錄：

借：以前年度損益調(diào)整

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）

貸：預(yù)付賬款

借：利潤分配—未分配利潤

貸：以前年度損益調(diào)整

針對上述分錄，也要關(guān)注如下幾點：

1.關(guān)于增值稅的問題

如果取得對方開具的增值稅專用發(fā)票或允許抵扣進項稅額的普通發(fā)票且用于允許抵扣進項稅額的業(yè)務(wù)，則進項稅額允許抵扣，需要確認進項稅的，除此之外，無需確認進項稅額。

2.關(guān)于所得稅的問題

針對企業(yè)所得稅，如果該筆支出不需要稅前扣除，無需納稅調(diào)整。如果該筆支出想要稅前扣除，按照現(xiàn)行規(guī)定：一是要取得合規(guī)的稅前扣除憑證（比如發(fā)票），當然還需要留存?zhèn)洳槠渌C據(jù)；二是需要在該筆支出實際發(fā)生的年度稅前扣除。

實務(wù)中，不少企業(yè)常常在調(diào)賬年度的匯算清繳中通過納稅調(diào)減的方式予以稅前扣除。但是，如果金額較大的話，可能會引起稅務(wù)機關(guān)的關(guān)注。

總結(jié)：通過“以前年度損益調(diào)整”科目調(diào)整業(yè)務(wù)，如果屬于增加損益的業(yè)務(wù)，需要申報繳稅，但是，涉嫌延遲繳稅；如果屬于減少損益的業(yè)務(wù)，取得合規(guī)抵扣憑證，符合條件的，進項稅額可以抵扣，針對企業(yè)所得稅，不想扣除可以不予調(diào)整，想要扣除，需要在業(yè)務(wù)發(fā)生年度扣除，如果在調(diào)賬年度直接扣除，可能會存在涉稅風(fēng)險。

文 章 來 源：祥順企服祥順研究院專家出品。