劉天永：當前虛開增值稅專用發票案件罪名分流趨勢與疑難實務問題

2026年3月21日上午，由華稅承辦、中國政法大學財稅法研究中心主辦的“新時代稅收犯罪治理變革研討會暨《刑事審判參考（懲處危害稅收征管犯罪專輯）》新書發布會”在中國政法大學順利召開。全國律協財稅法專業委員會主任、北京華稅律師事務所主任劉天永律師應邀出席會議并作主題演講，以下轉載演講實錄。

當前虛開增值稅專用發票案件罪名分流趨勢與疑難實務問題

劉天永

非常高興參加中國政法大學主辦的本次會議，今天最高人民法院刑四庭的副庭長、審判長親臨會場，發布了他們的作品。前兩天我已經拿到新書并拜讀過了，內容確實非常好，特別是在目前的經濟環境下，對司法實踐有著非常重要的指導意義。圍繞今天的主題，我簡單談一下當前虛開增值稅專用發票案件罪名分流趨勢與疑難實務問題，如有不當之處，請各位領導專家批評指正。

今年年初，我們華稅通過中國裁判文書網專門檢索了從2024年3月兩高司法解釋發布后到2025年12月底涉及虛開增值稅專用發票行為的已決判決共有710件。這些案件中，有658件最終判處虛開增值稅專用發票罪，占絕大多數，有52件則出現罪名分流現象，分流的主要去向包括非法購買增值稅專用發票罪共30件，非法出售增值稅專用發票罪共15件，逃稅罪共4件，虛開發票罪共3件。受限于裁判文書公開判決的滯后性，統計結論可能不夠精確，但足以展現出兩高司法解釋實施后虛開增值稅專用發票行為的罪名適用發生了一些輕罪化的趨勢。盡管目前罪名分流的案例占比不高，只有7.3%，但隨著新書發布，我認為這個比例還會進一步提升，新書中的案例無疑將對涉稅犯罪的定性問題發揮重要指導作用。與此同時我們也注意到，虛開專票案件分流到不同罪名后也出現了一系列疑難實務問題，我結合華稅目前代理的涉稅案件情況作一個探討。

第一是關于逃稅罪的適用。根據兩高司法解釋以及最高人民法院四位法官撰寫的權威文章，虛開增值稅專用發票罪和逃稅罪的界分要點有兩點，一是行為人的主觀目的是騙抵稅款還是逃避納稅義務，二是客觀結果是造成增值稅被騙損失還是稅款的應繳未繳。這兩個要點又可以歸結為一個核心標準，就是取得虛開增值稅專用發票虛增的進項稅額是否超過當期應納稅義務范圍，這一標準是容易判定和執行的，有利于保護實體企業，但仍然有兩個問題需要進一步厘清。其一，虛開增值稅專用發票行為認定為逃稅罪，不應當要求行為人必須存在真實的無票采購業務。我們看到新書中的第1669號案例，是一種典型的如實代開模式，這個案例中，廢鋼回收企業收購廢鋼沒有取得發票，通過“以票配貨”的方式取得代開發票進行了結算和做賬，最終被判處逃稅罪。這里我想強調的是，逃稅罪的適用不應當限縮在這種有貨代開模式上，實務中還有部分企業沒有發生類似有貨代開的行為，比如企業經營煤炭貿易，也正常取得了煤炭的進項發票，但是為了少繳增值稅，又讓其他公司為自己虛開了一些物流方面的增值稅專用發票，或者一些其他貨物品名的增值稅專用發票，總之沒有發生有貨代開，但虛增的進項稅額沒有超過當期的應納稅義務范圍。這類企業的主觀目的依然是逃稅，這類案件也符合逃稅罪的構成要件，不應認定為虛開增值稅專用發票罪。其二，行為人對稅務機關作出的違法處罰決定提起救濟，不應視為未按規定履行行政責任。實踐中有一些虛開增值稅專用發票案件，尤其是兩高司法解釋前已經進入刑事訴訟程序了，但按照兩高司法解釋應當按照逃稅定性，那么就需要適用行政前置程序，交由稅務機關處理。但稅務機關作出的處罰決定存在違法問題，例如逃稅行為超過處罰時效還進行了處罰，納稅人對處罰決定提起行政復議、行政訴訟，但刑事案件審理期限已經屆滿，此時能否直接認定納稅人不符合不予追究刑事責任的條件？我認為，逃稅行為履行行政責任不予追究刑事責任，其中行政責任應當以合法為前提。納稅人依法對行政處罰提起復議，不宜認定為納稅人未履行行政責任，這種情況下，納稅人依法繳納稅款、滯納金的，還是應當準予適用不予追究刑事責任的規定。

第二是關于非法出售增值稅專用發票罪的適用。剛才幾位專家特別是清華大學的周光權教授也都提出來，其實非法出售增值稅專用發票罪和虛開增值稅專用發票罪幾乎一樣重，基于罪責刑相適應原則，應當慎重對待非法出售增值稅專用發票罪，防止泛化適用。我建議對非法出售增值稅專用發票罪進行限縮解釋。首先，如果開受票雙方構成共同犯罪的，不應以非法出售增值稅專用發票罪論處。當開受票雙方存在共同犯罪故意的時候，開票方和受票方之間就是對合犯的關系，那么開票方按照非法出售增值稅專用發票罪處理，受票方按照其他罪名比如逃稅罪處理，就會造成一種割裂現象，導致罪責刑不相適應。而且假如開票方是實體企業，雖然不構成虛開增值稅專用發票罪，但構成一個基本同等嚴重的犯罪，也不符合目前保護實體企業的初衷。再者，實踐中還存在一種傾向，就是對于受票方眾多的案件，司法機關認為稅款損失難以核實，推定開票方屬于來者不拒型開票，傾向于認定為非法出售增值稅專用發票罪。沒有審查開票方的主觀目的。我認為，盡管受票方眾多，但還是要考慮主客觀相一致原則，必須對開票方的主觀目的進行審查。如果開票方的目的明顯是協助受票方逃稅，那么開票方依然可以成立逃稅罪的從犯，或者不區分主從犯關系的共同犯罪。

第三是關于虛開發票罪的適用。雖然最高法《理解與適用》文章對虛開增值稅專用發票行為能否以虛開發票罪論處的問題沒有定論，提出需要進一步探討，但是新書中的案例對這一問題給出了肯定的觀點，這個結論我認為是恰當的，虛開發票罪可以評價不以騙抵稅款為目的的虛開增值稅專用發票行為，應當進一步推廣虛開發票罪的適用。實踐中有一些實體企業，包括剛才部分專家提出的虛開富余票的企業，他們都不是空殼公司，對這些企業如果認定為非法出售增值稅專用發票罪，恐怕企業也將面臨破產。在現行經濟環境下，如果《刑法》能夠與時俱進地發展，考慮將實體企業虛開增值稅專用發票的行為評價為虛開發票罪，對于保護民營企業、保護實體經濟，我認為還是有重大的意義和進步。

時間所限，我就講這么多，謝謝大家！