稅務犯罪2｜論騙取出口退稅罪中“低值高報”的認定與牽連犯處斷

——第三方評估機構的價格鑒定意見是否具備證據(jù)能力？如何結合全案證據(jù)綜合認定存在“低值高報”？

審理法院：安徽省銅陵市中級人民法院案號：（2023）皖07刑終24號

入庫編號：2024-05-1-145-001

關鍵詞：刑事 騙取出口退稅罪 假報出口 “低值高報” 價格認定

裁判要旨：

1.出口產(chǎn)品“低值高報”的認定，應當參考相關涉案產(chǎn)品的價格認定報告等證據(jù)，確定產(chǎn)品的實際價值與申報價值是否懸殊，同時結合產(chǎn)品是否真實出口、交易的必要性等綜合判斷是否屬于“低值高報”騙取出口退稅。

2.以“低值高報”的手段，虛開增值稅專用發(fā)票，虛構該產(chǎn)品在國內(nèi)流通環(huán)節(jié)所繳納的稅款，并以虛增的稅額申請退稅的，屬于以虛開增值稅專用發(fā)票手段騙取出口退稅行為，同時構成虛開增值稅專用發(fā)票罪和騙取出口退稅罪的，應當擇一重罪處斷。

一、案件事實與爭議焦點

核心事實：被告人石某民通過其控制的博某公司、金某公司，將實際價值僅0.7元的空白芯片虛抬至200元，經(jīng)虛假加工后以230元單價通過關聯(lián)公司（安某公司）虛假出口至香港（最終被當垃圾處理），并通過虛開增值稅專用發(fā)票、虛假結匯等方式，騙取國家出口退稅款570余萬元。

爭議焦點：

1. “低值高報”的認定依據(jù)：第三方評估機構的價格鑒定意見是否具備證據(jù)能力？如何結合全案證據(jù)綜合認定存在“低值高報”？
2. 牽連犯的處斷規(guī)則：為騙取出口退稅而虛開增值稅專用發(fā)票的行為，同時觸犯虛開增值稅專用發(fā)票罪和騙取出口退稅罪時，應如何適用法律？

本案的核心欺詐手段在于將極低價值的芯片虛報為高價產(chǎn)品出口，從而虛增可退稅額。法院的認定邏輯具有重要的理論價值和實踐指導意義：

1. 價格鑒定意見的證據(jù)能力：法院并未機械適用《價格認定規(guī)定》要求必須由價格認定機構出具報告。在價格認證中心明確表示無能力鑒定后，偵查機關委托具備專業(yè)資質(zhì)的第三方評估機構（北京市某評估公司）進行鑒定并出具鑒定意見。法院認可其證據(jù)效力，符合《刑事訴訟法》關于“有專門知識的人”出具意見的規(guī)定（第50條、第146-152條），體現(xiàn)了對鑒定意見實質(zhì)審查的立場。關鍵在于鑒定機構是否具備專業(yè)能力、程序是否合法、方法是否科學，而非其是否屬于行政機關。
2. “綜合判斷”原則的運用：法院并未僅依賴價格鑒定報告。其結合了完整的證據(jù)鏈進行綜合判斷：

• 被告人供述與證人證言：證實了虛抬價格的操作流程（如將0.7元芯片寫入軟件后報200元）。
• 虛假交易證據(jù)：關聯(lián)公司間的虛假購銷合同、虛開增值稅發(fā)票等，揭示了交易的非真實性。
• 貨物處置證據(jù)：貨物出口至香港后被當作垃圾處理，直接證明出口行為本身是虛假的，其目的僅為騙取退稅，而非真實貿(mào)易。這與“低值高報”的欺詐本質(zhì)高度契合。
• 資金回流證據(jù)：騙取稅款扣除費用后回流至金某公司，形成閉環(huán)，印證騙稅目的。

1. “低值高報”的實質(zhì)：其核心在于行為人通過虛構產(chǎn)品價值，虛增了產(chǎn)品在國內(nèi)環(huán)節(jié)“已繳納”的增值稅額（體現(xiàn)在虛開的增值稅專用發(fā)票上），進而騙取本不應存在的出口退稅款。這不僅侵犯了國家稅收征管秩序，更直接造成國家財政損失。本案中，申報價值（230元）與實際價值（7.31元）的懸殊差異（超過30倍），結合其他證據(jù)，足以確證“低值高報”的存在。

本案行為人實施的虛開增值稅專用發(fā)票行為是其騙取出口退稅的必要手段，兩者存在手段與目的的牽連關系。對此類牽連犯的處斷，刑法理論與實務通說均主張“擇一重罪處罰”。本案判決對此進行了充分論證：

1. 牽連關系的認定：虛開增值稅發(fā)票是手段（為申請退稅提供“已納稅”憑證），騙取出口退稅是目的。兩者服務于同一犯罪目的，具有內(nèi)在的、必然的聯(lián)系，符合牽連犯特征。
2. “擇一重罪”的法理基礎：

• 罪刑相適應原則：牽連犯雖觸犯數(shù)罪，但其社會危害性主要體現(xiàn)在最終目的的實現(xiàn)上。數(shù)罪并罰可能導致刑罰畸重，有違比例原則。
• 禁止重復評價原則：虛開行為作為騙取的手段已被包含在騙取出口退稅罪的評價之中。若數(shù)罪并罰，實質(zhì)上對同一行為（虛開）進行了兩次評價（作為虛開罪和騙取罪的手段）。
• 司法效率與訴訟經(jīng)濟：擇一重罪處罰符合訴訟經(jīng)濟原則。

1. “重罪”的判斷標準：本案判決對“重罪”的判斷進行了精細化比較

• 主刑比較：兩罪的最高量刑檔次均為“十年以上有期徒刑或者無期徒刑”，在此層面相當。
• 附加刑比較：這是區(qū)分的關鍵：

（1）騙取出口退稅罪：并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金或者沒收財產(chǎn)。

（2）虛開增值稅專用發(fā)票罪：并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財產(chǎn)。

• 結論：騙取出口退稅罪的附加刑（罰金）明顯更重（以本案570萬騙稅額計，罰金至少570萬，最高可達2850萬；而虛開罪罰金最高僅50萬）。因此，騙取出口退稅罪整體屬于重罪。此分析充分體現(xiàn)了對刑法條文體系性解釋刑罰嚴厲程度實質(zhì)比較的司法智慧。

本案裁判要旨精準提煉了司法實踐中的關鍵規(guī)則：

1. “低值高報”的綜合認定規(guī)則：強調(diào)不能僅看價格差異，必須結合產(chǎn)品真實價值認定（包括合法有效的鑒定）、出口真實性（是否實際用于貿(mào)易）、交易必要性（是否具有商業(yè)實質(zhì)）等多維度證據(jù)進行綜合判斷。這為打擊此類隱蔽性強的騙稅行為提供了有效路徑。
2. 牽連犯處斷的明確指引：明確將以虛開增值稅專用發(fā)票為手段騙取出口退稅的行為定性為牽連犯，并確立了“擇一重罪（騙取出口退稅罪）處罰”的原則。其“重罪”的判斷標準，特別是對附加刑（罰金）的比較，為處理類似案件提供了清晰、可操作的范例。

石某民案揭示了“低值高報”騙取出口退稅犯罪的典型模式及其法律適用的復雜性。法院在證據(jù)采信上堅持實質(zhì)審查，在實體處理上精準運用牽連犯理論并細致比較刑罰輕重，最終以騙取出口退稅罪定罪量刑，不僅有力懲治了犯罪、挽回了國家損失，更通過裁判要旨對“低值高報”的認定標準和牽連犯處斷規(guī)則作出了具有普遍指導意義的闡釋，為辦理同類案件提供了重要參考。該案彰顯了司法機關在打擊涉稅犯罪、維護稅收征管秩序上的精準與力度。

個人觀點 AI輔助

游濤，世理法源--訴訟解決方案專家——高端法律咨詢平臺創(chuàng)始合伙人

業(yè)務領域：網(wǎng)絡犯罪、金融犯罪、職務犯罪、知識產(chǎn)權犯罪、電信詐騙等刑事法律服務，以及數(shù)據(jù)、直播、娛樂社交等領域合規(guī)建設。

中國法學會案例法學研究會理事，公安大學網(wǎng)絡空間安全與法治協(xié)同創(chuàng)新中心研究員，北大法學院《金融犯罪與刑事合規(guī)》校外授課教師。

公安大學本科、碩士，人民大學刑法學博士，曾任北京市某法院刑庭庭長，從事審判工作十九年，曾借調(diào)最高法院工作。除指導大量案件外，還親自辦理1500余件各類刑事案件，“數(shù)據(jù)”“爬蟲”“外掛”“快播”等部分案件被確定為最高檢指導性案例、全國十大刑事案件或北京法院參閱案例。

曾任某網(wǎng)絡科技（直播、娛樂社交）上市公司集團安全總監(jiān)，還為包括上市公司在內(nèi)的多家企業(yè)完成全面合規(guī)體系建設以及數(shù)據(jù)安全、商業(yè)秘密、網(wǎng)絡游戲、直播、1v1、語音房等專項合規(guī)。

多次受國家法官學院、檢察官學院、公安部、司法部的邀請，為全國各地法官、檢察官、警官、律師授課；多次受北大、清華等高校邀請講座；連續(xù)十屆擔任北京市高校模擬法庭競賽評委。在《政治與法律》等法學核心期刊發(fā)表論文十余篇，在《人民法院案例選》《刑事審判參考》等發(fā)表案例分析二十余篇，專著《普通詐騙罪研究》。