掛靠第七講：把掛靠當代開，稅務局被控虛開增值稅專用發票罪

原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局，駐山東省濰坊市寒亭區。

原審被告人趙福勇，原山東省濰坊市寒亭區國家稅務局局長，住山東省濰坊市寒亭區。

原審被告人孫維平，原山東省濰坊市寒亭區國家稅務局副局長，住山東省濰坊市寒亭區。

原審被告人趙可祥，原山東省濰坊市寒亭區國家稅務局河灘分局局長，住山東省濰坊市寒亭區。

原審被告人林志金，原山東省濰坊市寒亭區國家稅務局固堤分局局長，住山東省濰坊市寒亭區。

原審被告人付同永（曾用名：付同勇、傅同勇），原山東省濰坊市寒亭區國家稅務局寒亭分局局長，住山東省濰坊市寒亭區。

原審被告人王衛國，原山東省濰坊市寒亭區國家稅務局高里分局局長，現住山東省濰坊市寒亭區。

濰坊市寒亭區人民法院原一審重審判決查明事實：

1994年11月1日，《中華人民共和國增值稅暫行條例》公布實施，同時公布了《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》。后國家稅務總局、山東省國家稅務局制定了一般納稅人與小規模納稅人的稅收制度。國家制定了兩種稅收制度后，導致寒亭區稅收急劇下降，原因是寒亭區大部分企業為小規模納稅人，不具備一般納稅人資格，開不出17%或13%的增值稅專用發票。外區企業不愿與本地小規模納稅人發生業務聯系。為了增加寒亭區的稅源，1995年底，在寒亭區稅務局河灘分局工作的被告人趙可祥向局領導提出了對小規模納稅人實行公司化管理的想法，得到了局領導的同意。經河灘鎮政府、鎮經委同意，將河灘鎮的小規模納稅人加入到經委注冊的具備一般納稅人資格的寒亭區實業供銷公司、濰坊麗珠工業貿易有限公司。小規模納稅人與該兩公司簽訂協議，協議內容為：小規模納稅人只要向公司提供購貨方的稅號、開戶銀行及賬號、單位名稱、電話號碼、稅務登記證、入庫單或收到條的復印件，公司就可以給其開具增值稅發票，票面稅率為17%或13%。由河灘分局的工作人員給這兩個公司擔任會計，河灘分局的這種做法得到了局領導的肯定并召開了局務會議。1996年7月，寒亭區國家稅務局決定推廣并在河灘分局召開了現場會，參加會議的有河灘鎮有關領導、原審被告人趙福勇及局中層領導，會議要求全區推廣并進行了部署。

1996年8月，寒亭、固堤、高理三個稅務分局按河灘分局的做法，利用以經貿委名義注冊的具備一般納稅人資格的五個公司即：“濰坊市寒亭永發工貿有限公司、山東環島集團公司、濰坊市鑫寶經貿有限公司、濰坊富昌皮具集團公司、寒亭南孫鄉貿易中心”，將所轄的小規模納稅人的企業和較大的個體業戶分別納入上述公司，作為公司的成員體，為其開具增值稅專用發票，實行分散經營。截止到1998年11月，四個分局共開具增值稅專用發票13875份，共計銷售額170870000余元，稅額28840000余元。

另查明：1997年3月10日，寒亭區國家稅務局將該做法形成“深化稅收征管改革實施方案”，以文件形式上報到濰坊市國稅局。同年5月12日，得到了國稅局的同意。

原一審法院重審認為：原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局違反增值稅專用發票管理規定，對不具備一般納稅人資格的單位或個人實行“公司化管理”，為其開具17%或13%的增值稅專用發票且數額巨大，其行為已構成虛開增值稅專用發票罪；原審被告人趙福勇、孫維平是山東省濰坊市寒亭區國家稅務局局長、副局長，系直接負責的主管人員；原審被告人趙可祥、林志金、付同勇、王衛國分別為分局局長，系直接責任人員；均構成虛開增值稅專用發票罪；應依法懲處。原審被告人林志金、付同勇、王衛國在共同犯罪中處從屬地位，起次要作用，系從犯，應從輕或減輕處罰。原審被告單位為不具備一般納稅人資格的單位和個人開具增值稅專用發票，其行為觸犯了全國人大常委會《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》及《中華人民共和國刑法》規定的虛開增值稅專用發票罪的構成要件，原審被告單位及原審被告人提出的辯護意見，不予支持。公訴機關指控抵扣的稅款及損失，因未提供相關證據予以證實，不予支持。原審被告單位及原審各被告人的行為是1996年8月份開始實施的，應適用從舊兼從輕原則。從再審查明的事實看，原審被告單位的行為既是為了增加當地稅收，也是對稅收制度改革的一種探索，其做法得到了上級批準；另外，也沒有證據證實原審被告單位及原審各被告人的行為給國家造成了經濟損失；其犯罪情節輕微。判決：一、原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局犯虛開增值稅專用發票罪，判處罰金人民幣30萬元（罰金在本判決生效后10日內繳納）。二、原審被告人趙福勇犯虛開增值稅專用發票罪，免予刑事處罰。三、原審被告人孫維平犯虛開增值稅專用發票罪，免予刑事處罰。四、原審被告人趙可祥犯虛開增值稅專用發票罪，免予刑事處罰。五、原審被告人林志金犯虛開增值稅專用發票罪，免予刑事處罰。六、原審被告人付同勇犯虛開增值稅專用發票罪，免予刑事處罰。七、原審被告人王衛國犯虛開增值稅專用發票罪，免予刑事處罰。

山東省濰坊市中級人民法院二審認為，原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局違反增值稅專用發票管理規定，通過雖具有一般納稅人資格但卻與之無實際經營業務的公司，對小規模納稅人實行“公司化管理”，為其開具17%或13%的增值稅專用發票并收取管理費，破壞了國家的稅收管理制度。該做法雖經過了試點，然后在一定范圍內實施，但即使為稅收制度改革中的一種探索，亦應依法進行。依據《最高人民法院關于對他人代開增值稅專用發票的行為如何定性問題的答復》（法函[1996]98號）規定“虛開增值稅專用發票包括自己未進行實際經營活動但為他人經營活動代開增值稅專用發票的行為。”原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局的行為屬于為他人代開的行為，且數額巨大，其行為觸犯了《中華人民共和國刑法》及《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》中關于虛開增值稅專用發票罪的有關規定，符合虛開增值稅專用發票罪的構成要件，構成虛開增值稅專用發票罪。上訴人趙福勇、孫維平作為單位直接負責的主管人員，上訴人趙可祥、林志金、付同永、王衛國作為直接責任人員，亦均構成虛開增值稅專用發票罪。各上訴人關于“不構成犯罪”的上訴理由不成立，不予采納。

山東省青島市人民檢察院檢察員的出庭意見是：本案原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局、原審被告人趙福勇、孫維平、趙可祥、林志金、付同永、王衛國不構成虛開增值稅專用發票罪，應當改判無罪，理由如下：

1、虛開增值稅專用發票罪應當以騙取稅款為目的，本案原審被告單位、被告人不具有騙取稅款的故意，也沒有給國家造成稅款損失。虛開增值稅專用發票罪要求有騙取稅款的主觀目的，如不具備該目的，則不能認定為刑法第二百零五條之“虛開”行為，不能以該罪論處。本案原審被告單位、被告人均無騙取國家稅款的目的，其真實目的是為了保護小規模納稅人的生產經營，幫助小規模納稅人取得同等的市場競爭地位，保護地方稅源，其行為的出發點是為了地方經濟的發展，而非幫助小規模納稅人騙取國家稅款。而且事實上，原審被告單位、被告人的行為也沒有造成國家稅款的損失，反而增加了地方的稅收。對于貨物的買方來說，其購買貨物獲得可以抵扣的增值稅專用發票符合增值稅專用發票制度的規定，對于貨物的賣方小規模納稅人來說，其按規定繳納了銷項減去進項的稅率，雖然執行過程中，出現了預征3%-6%稅率的情況，但并不是犯罪中的“高開低征”行為，差額掛賬的行為證明原審被告單位、被告人并無騙取稅款的故意。因此，原審被告單位、被告人既無犯罪故意，也未造成損失后果，不應當認定為虛開增值稅專用發票罪。

2、本案中沒有證據證實存在無真實貨物交易虛開增值稅專用發票的行為。本案原審被告人的供述與300余名小規模納稅人的證言相互印證，證明本案中開具的增值稅專用發票都是在有真實交易的情況下按照真實的數額開具的，沒有無貨虛開的情況。雖然有部分證人的證言證實有時開具增值稅專用發票對于交易材料審查不嚴，但是并沒有明確的證據證明哪些發票是無貨虛開的，因此本案無法認定存在無貨虛開的事實。

3、本案屬于司法解釋掛靠代開增值稅專用發票的情況，不應認定為虛開增值稅專用發票罪。最高人民法院研究室《關于如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經營活動并讓有關公司為自己虛開增值稅專用發票行為的性質》征求意見的復函：一、掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發票，不屬于刑法第二百零五條規定的“虛開增值稅專用發票”。二、行為人利用他人的名義從事經營活動，并以他人名義開具增值稅專用發票，即便行為人與該他人之間不存在掛靠關系，但如行為人進行了實際的經營活動，主觀上并無騙取抵扣稅款的故意，客觀上未造成國家增值稅款損失的，不宜認定為虛開增值稅專用發票罪。本案中小規模納稅人以簽訂協議的方式加入聯合公司，服從公司的管理，向公司支付手續費，公司負責幫助小規模納稅人記賬、開具增值稅專用發票，小規模納稅人對外以公司名義開具發票，且小規模納稅人收取的進項發票也要求是公司的名字，小規模納稅人與公司之間應當屬于掛靠關系，不應認定為虛開增值稅專用發票罪。

本院再審審理查明的事實經過與原一審重審基本一致。本案經本院審判委員會討論認為，原一審重審判決認定原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局、原審被告人趙福勇、孫維平、趙可祥、林志金、付同永、王衛國犯虛開增值稅專用發票罪的事實不清、證據不足、適用法律錯誤。虛開增值稅專用票罪的“虛開”侵犯的是國家對增值稅專用發票的管理制度，主觀方面應當具有騙取國家稅款的目的，在客觀方面表現為沒有貨物購銷或者沒有提供、接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票的行為。山東省濰坊市寒亭區國家稅務局是國家的稅務征收機關，代開發票是其職責和義務。山東省濰坊市寒亭區國家稅務局指導鄉鎮政府借用成立的的公司對有真實經營活動的小規模納稅人集中實施“公司化管理”，使其享有一般納稅人的權利，從而可以開具增值稅專用發票，以促進地方經濟發展和增加稅收的做法，系稅制改革過程中的嘗試，有一定文件、政策作為指導和依據，且經過試點和研究、匯報，并得到了上級單位的批示同意，趙福勇等人的行為是履行職責的行為。本案現有證據不能證明該做法具有騙取國家稅款的目的，不能證明造成國家稅款的損失，不能證明損失的具體數額，不能證明山東省濰坊市寒亭區國家稅務局和各原審被告人構成本罪的犯罪主體，也不能證明該單位及個人與其他單位和個人具有共同犯罪故意，因此，對原審被告單位及各原審被告人無從追究其刑事法律責任。原審判決認定被告單位和各被告人犯罪數額巨大，又認定公訴機關指控抵扣的稅款及損失未提供相關證據予以證實因此不予支持，又認定犯罪情節輕微，又對連續發生到1998年的行為適用1979年刑法，又在被告人不認罪的情況下對其判決免予刑事處罰，存在多處自相矛盾，且適用法律錯誤，違背罪責刑相適應原則及主客觀相一致原則。故對原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局和原審被告人孫維平、趙可祥、林志金、付同永當庭請求改判無罪的辯解理由及原審被告單位和六名原審被告人的辯護人所提請求改判無罪的辯護意見均予以采納。對山東省青島市人民檢察院建議改判無罪的出庭意見亦予以采納。依照《中華人民共和國刑事訴訟法》第二百條第（三）項、第二百三十六條第二款、第二百四十二條、第二百四十四條、第二百五十六條、第二百九十三條、第二百九十七條、《最高人民法院關于適用〈中華人民共和國刑事訴訟法〉的解釋》第三百八十九條第二款之規定，判決如下：

一、撤銷山東省濰坊市中級人民法院（2010）濰刑再終字第2號刑事裁定和濰坊市寒亭區人民法院（2007）寒刑再字第1號刑事判決。

二、原審被告單位山東省濰坊市寒亭區國家稅務局無罪。

三、原審被告人趙福勇無罪。

四、原審被告人孫維平無罪。

五、原審被告人趙可祥無罪。

六、原審被告人林志金無罪。

七、原審被告人付同永無罪。

八、原審被告人王衛國無罪。