新收入準則 | 在某一時段內履行履約義務（上）

01 前言

從本篇開始，我們進入“五步法”模型最后一步的學習：在履行履約義務時確認收入

在這一步之前，我們已經識別出了合同中一共有哪些履約義務，并且為這些履約義務分配了價格。

這一步，我們要做的就是，判斷這些履約義務何時完成，然后在履約義務完成時（即客戶取得相關商品控制權時）確認收入。

文章分為上、下兩篇。本篇先來談談在某一段時間內履行履約義務，需要滿足哪些條件。

02 控制權

控制權觀替代了風險報酬觀，是新舊準則的核心區別之一。而“控制權”這個詞，在新收入準則中出現的頻率也頗高。

那么，什么是“控制權”？

控制權的定義：取得相關商品控制權，是指能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益，也包括有能力阻止其他方主導該商品的使用并從中獲得經濟利益。

實際上，這段定義并不難理解，核心就是兩個詞：

主導使用，從中獲益

需要注意的是，在判斷控制權是否發生轉移時，應當更多的站在客戶的角度進行分析，而不是從企業自身的角度出發。

現在，我們已經大致了解了控制權的觀念，在后續的內容中，我們會發現許多準則的條款都是圍繞著這一核心觀念展開的。

03 在某一時段履行履約義務

企業將商品的控制權轉移給客戶，該轉移可能在某一時段內（即履行履約義務的過程中）發生，也可能在某一時點(即履約義務完成時）發生。

所以，收入確認在方式上，也就有了對應的兩種形式。

對于不屬于在某一時段內履行的履約義務，則應當屬于在某一時點履行的履約義務。

因而，我們學會判斷一項交易是否屬于在某一時段內履行的履約義務，就能夠直接區分出兩者了，故先學習這部分內容能夠事半功倍。

滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內履行履約義務，相關收入應當在該履約義務履行的期間內確認：

條件1：客戶在企業履約的同時即取得并消耗企業履約所帶來的經濟利益。

解讀：我們可以將其概況為：邊履約邊受益。

例如：包子鋪與保潔公司簽訂了為期一個月的保潔服務，當保潔阿姨完成了當天的保潔后，包子鋪立馬就干凈了。

這種情況，就屬于滿足邊履約邊受益的條件。因而，保潔公司可以在這一個月的時間段內按照履約進度進行收入的確認。

但，很多時候我們往往無法直觀的判斷，一項交易是否屬于邊履約邊收益的情況。

這個時候我們需要利用一個工具來解決這一問題，即：返工測試。

返工測試：假定在企業履約的過程中更換為其他企業繼續履行剩余履約義務，新企業無需重新執行原企業累計至今已經完成的工作時，表明客戶在企業履約的同時即取得并消耗了企業履約所帶來的經濟利益。

簡單來說，就是一項工作中途換人做了，如果無需從頭重新做起，可以繼續利用前任已完成的工作，或者只需要付出很少的代價就能接著往下做。

就表明這項業務通過了返工測試，即：滿足了邊履約邊受益的條件。

關于返工測試，我們來看一個例子：

美團運輸公司為包子鋪提供運輸服務，將包子鋪的一批包子從A市運送到C市。在途經B市時，由金拱門公司接替美團公司繼續提供包子運輸服務。

由于這批包子已經被運達了B市，A市到B市之間的這段路程金拱門公司不需要重新進行運送。這表明在美團公司履約的同時，包子鋪取得并消耗了履約所帶來的經濟利益。

因此，美團公司提供的服務屬于在某一時段內履行的履約義務。

如果金拱門運輸公司需要重新從A市取得這批包子再送往C市，則表示美團公司提供的服務并不滿足在某一時段內確認收入的條件。

我們會發現，上述兩個例子中的履約義務都是提供某種服務。實際上這項條件主要針對的就是服務類的業務，而越是常規或經常性的服務就越容易通過返工測試。

條件2：客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品。

解讀：實際上這一條的核心與上一條是一致的，如果客戶控制了所有的在產品，那么客戶在企業提供商品或服務時，客戶就能獲得其利益，即邊履約邊受益。例如：在客戶的土地上建造房屋。

當然，在建的商品或服務不僅可以是有形的，也可以是無形的。例如：在客戶的所在地開發信息技術系統。

條件3：企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途，且該企業在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。

解讀：這部分內容是本篇文章的重點，也是我們實務中應用最廣泛的一個條件。

針對這項條件，我提煉出了兩個關鍵詞：

不可替代用途，合格收款權

①、什么是不可替代

最一般的，企業根據某客戶的要求，為其專門設計并生產了一套專用設備，由于該設備是定制化產品，企業如果將其銷售給其他客戶，需要發生重大的改造成本。企業沒有理由將設備銷售給其他客戶，這種情況稱之為可行性限制。

另外，當合同中存在實質性的限制條款，導致企業不能將合同約定的商品用于其他用途時，該商品滿足具有不可替代用途的條件。這種，我們稱為合同限制。

②、什么是合格收款權

企業有權收取的該款項，應當大致相當于累計至今已經轉移給客戶的商品的售價，即該金額應當能夠補償企業已經發生的成本和合理利潤。

接下來，我們通過下述案例，進一步理解這部分內容。

05 案例解析

06 換個視角

還記得我們在開篇提到的，“控制權”的定義么。我們結合“控制權”的定義，從另一個視角來看分析一下這三個條件。

條件1：客戶在企業履約的同時即取得并消耗企業履約所帶來的經濟利益。

條件2：客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品。

這兩個條件就差直接把客戶取得了控制權寫到我們臉上了，而“消耗”則代表著客戶能夠取得該商品或服務中的經濟利益。

條件3：企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途，且該企業在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。

產出具有不可替代用途，實際上就導致企業很大程度上無法隨意處置該商品，此時商品的控制權更多的是在客戶的手上的。

07 總結

熟悉準則的小伙伴會知道，最后一項條件往往是具備兜底性質的條款。

所以，從減輕判斷工作量的角度出發，當我們在判斷一項業務是否滿足在一段時間內履行履約義務時。

應先驗證是否滿足條件一、條件二，再判斷是否滿足條件三。而不是上來就直接判斷是否滿足條件三。

最后，我們通過一張表格，總結一下本文的主要內容

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下一篇，我們將介紹在某一時段內履行履約義務的剩余內容。

敬請期待！